资产评估报告3个问题

2024-08-01 资产评估报告

　　随着知识经济时代的到来，智力资源和智力产品在企业经济活动中作用的不断增大和地位的日益提高，将其作为会计要素予以确认和计量并纳入企业会计体系中来已是大势所趋。无论是建立新的知识会计体系以适应知识经济时代对智力资源和智力产品确认、计量、记录和报告的需要，还是对现行的无形资产会计进行改造，均将对无形资产会计带来新的问题、新的机遇和巨大冲击，促使会计界人士去不断地进行研究和探索，从而导致其发生革命性的变革。可以预计，随着对智力资源和智力产品相关会计问题研究的不断深入，一个全新的无形资产会计体系在不远的将来必将呈现于世人的面前。

　　确认问题

　　知识经济条件下资源的投人主要是智力资源和智力产品，具有无形化特征。那么此类资源是否均应纳入无形资产的核算范围，这是无形资产会计首先需要解决的问题。

　　(一)智力资源是否应作为会计要素确认?知识经济条件下，企业尤其是高科技企业在智力资源开发利用方面的投入巨大，收益的取得和企业的发展也在很大程度上依赖于甚至关键取决于智力资源的投入及其作用的发挥。在这种情况下，将智力资源作为企业的资产予以确认，无论是从理论上或实务上来讲，都将是顺理成章之事。理论上，智力资源符合“资产是可能的未来经济利益。它是特定个体从已经发生的交易或事项所取得或加以控制的”(美国财务会计准则委员会第6号《财务会计概念公告》这一定义。实务中，有关企业智力资源的信息将成为一类极为重要的会计信息，对于信息使用者要做出的经济决策来讲是必不可少的;同时，对智力资源作为会计要素予以确认，也是维护智力资源拥有者合法权益的必然要求。

　　(二)如何确认智力资源?作为一项无形资源，企业职工所拥有的智力是确认为无形资产，还是确认为其他资产，这主要取决于对人及其所拥有智力之间关系的认识。

　　从人与其所拥有智力的关系来看，显然二者是无法分割的，不同人的智力往往是存在差异的，但智力又不能离开具体的人而单独存在，人是智力的载体，所以人与智力是统一的，智力是从属于人的。企业的职工(即人力资源)既不同于专利权等无形资产，也不同于债权和设备等资产，具有特殊性，将其归入现有的任何一种资产要素恐怕都是不合适的。据此，将企业职工所拥有的智力作为人力资产这一与流动资产、固定资产和无形资产等具有同等地位的资产项目予以确认，可以说是较为适当的。

　　尽管如此，但企业所真正需要的不是那些拥有大众化知识或智力的普普通通的人，而是那些以最新知识和先进技术武装起来的人;企业所需要的不是人自身，而是他们所拥有的知识和智力 (归根结底是智力)。企业投人的人力仅仅是投入资源的外在形式，其实质是他们所拥有的知识和智力。能为企业带来更高效益的是企业杰出科技管理人才所拥有的知识和智力，人的智力具有取得未来收益的潜力，这种潜力的价值可以认为是资产。再者，人对知识的获取和对智力的开发是有成本的。所以，智力资源符合资产的定义，将其作为智力资产单独予以确认也不无道理。

　　从智力资源的无形化特征来看，智力资源具有无形资产的基本特征——无形性、收益性及在未来期间给企业带来收益的高度不确定性。因此，可将企业职工所拥有的智力作为无形资产的一种予以确认。

　　无论将智力资源以人力资产予以确认，还是以智力资产单独确认，或是将其作为无形资产的一种予以确认，都涉及到职工范围的界定问题，即资产化的智力资源是以企业全部职工为确认范围还是仅包括部分职工。显然，能为企业创造高额收益的不是企业的一般职工而是企业的高级管理人员和工程技术人员，以全部职工为智力资源的确认范围也将失去其原来的意义。

　　可见，智力资源的确认可有多种选择。但最终的选择，都要以正确界定它与无形资产的关系为前提。

　　(三)智力产品应不应该确认为资产?如何确认?智力资源被确认为资产的主要原因在于它具有为企业提供未来经济利益的潜力，而这种潜力的发挥，往往需要与具体的物质技术条件和结合，并形成诸如专有技术、专利权、先进的管理经验、设计方案和营销网络等能增加企业收益的智力产品。

　　智力产品作为智力资源耗费使用的成果，其形成是以智力资源和其他资源的消耗为代价的，这些代价的总和即为智力产品成本。同时也不容否认，智力产品的使用能为企业带来未来的经济利益，具有经济价值。所以智力产品也符合资产的定义，应确认为资产，这与目前对专利权、版权和专有技术等智力产品的处理也是一致的。

　　智力产品作为人们利用智力所创造的一类成果，在形式上具有无形性，在种类上具有多样性，诸如产品设计方案、生产技术方案、先进的管理方式方法、高效的营销网络和合理的企业组织结构等等。那么对众多知识产品的确认是应分别进行还是作为一个整体一起进行?分别进行时又该如何进行分类?这一方面取决于这些智力产品能否单独辨认，另一方面又取决于为取得这些智力产品研发生的耗费及其未来收益能否可靠地予以计量。

　　计量问题

　　知识经济条件下资源投人的无形化特征决定了无形资源的计量问题在未来会计计量中日益重要的地位，这种无形化特征也必将智力资源和智力产品的计量纳入到无形资产的计量问题中来，而不管确认结果如何。

　　对于智力资源和智力产品来说，其计量问题正如自创商誉的确认问题一样，是会计计量的难点，同时也是争论的焦点。智力资源和智力产品计量的困难主要有以下三个方面：

　　其一，企业为获取智力资源和智力产品(尤其是自创的或经营中逐步形成的)研发生的耗费难以辨认和计量。这主要表现在：(1)企业给予管理人员和工程技术人员的劳动报酬及奖励数额常常不能真实反映这些人所拥有的知识和智力的价值，也不能反映这些人在培养和成长过程中的成本;(2)列入确认范围的人员界限划分无明确的标准;(3)智力产品创造中发生的耗费常常很难与企业日常经营活动的耗费相区分，人为的分配又往往缺乏客观的依据从而带有主观随意性;(4)智力产品形成过程中智力资源的使用具有非消耗性。因而不存在智力资源消耗的计量问题。退一步讲，即使可以计量其消耗，又该如何把握计量尺度以保证计量结果的可靠性呢?现行会计实务中，将研究费用直接计入当期费用而不是予以资本化、对企业的专有技术不予确认和对自创商誉不予确认等做法虽有各种各样的原因，但也不能忽视对其入帐价值确定困难这一特殊因素。

　　其二，智力资源和智力资产的未来收益能力和期限具有很大的不确定性。智力资源和智力产品成本确定的困难并不意味着对其无法计量，在会计的发展历史上，人们创造并使用了包括历史成本、现时成本、可变现价值和现值在内的多种计量属性，以便对会计要素依照不同的目的和要求进行计量。资产的重要特性在于其未来的收益性，所以可根据其提供未来收益的能力确定其价值。智力资源和智力产品的价值不在于其成本的高低，而在于其提供未来经济利益的能力大小。因而，根据其未来提供收益或现金流量的现值作为入帐价值，应为理想的选择。但如何对其产生的未来收益或现金流量的数额及期限进行确定，实在是包含了太多的不确定因素，这又大大地增加了计量的难度和计量结果的不可靠性。

　　其三，对于企业会计期末拥有智力资源和智力产品的再计价困难。知识经济条件下，科学技术日新月异，新知识、新发明和新技术层出不穷，智力产品的种类不仅繁多，而且其更新换代速度的加快，导致智力资源和智力产品价值易变性极大，今天对企业非常有用的生产技术可能会随着新技术的出现而在后天变得一文不值。这种情况下，如何及时地反映企业拥有的智力资源和智力产品的价值及其变动也将是会计工作面临的一项新的课题。同时，由于智力资源和智力产品的差异性大，计价时往往缺乏必要的参考依据，这又增大了其计量的难度。

　　鉴于智力资源和智力产品成本或价值计量中存在的诸多困难，对现行的计量方式和计量手段可能需要作革命性的变革，方能适应智力资源和智力产品计量的需要。

　　无形资产价值摊销所面临的问题

　　目前，人们对无形资产的价值摊销问题已非议颇多，知识经济条件下，智力资源和智力产品等无形资源纳入会计核算的范围又将使无形资产的价值摊销问题雪上加霜。主要问题是，对于智力资源和智力产品这些非消耗性资源到底应不应该进行价值摊销?如需摊销，那么，在不确定性情况下又该如何正确确定无形资产的摊销期限?应采用何种方法进行价值摊销?在知识经济条件下，都需对这些问题解决找出相应的理论依据并制定出切实可行的解决方案。

　　无形资产相关信息披露所面临的问题

　　归根结底，对于智力资源和智力产品等无形资源进行确认和计量，在于向信息使用者提供决策有用的信息。鉴于智力资源和智力产品等无形资源在确认与计量方面所存在的诸多问题，将其纳入现行的财务会计体系尚需做大量的工作，可谓任重而道远。那么，在智力资源和智力产品的会计计量问题解决之前，该如何解决会计计量与信息需求之间的矛盾呢?

　　众所周知，为信息使用者提供决策有用的信息是现代会计的重要目标，这种目标在知识经济时代会变得更加重要。但对决策者有用的信息是多种多样的，既包括数量信息，也包括非数量信息，数量信息既有价值信息，又有实物量信息。对于有关对象的量化问题进行绝对理解往往是片面的，量化本身不是目的，它只是为决策者正确地进行决策提供相关的参考信息。数量信息是信息的一种形式，但并不是唯一的形式。对于难以量化的对象，只要将有关情况较完备的进行收集、分类和整理，并据以进行由此及彼和由表及里的分析研究，洞悉其中所隐含的内在联系及其发展变化的一般趋势和规律，仍足以为决策者作出正确决策提供重要依据。况且，对于可以量化的对象，如果只提供死的数据而不考虑其活的情况，所起作用也是非常有限的。对于企业所拥有的智力资源和智力产品的会计计量固然非常重要，但由于目前仍缺乏一套行之有效的计量程序和手段，所以，采用实物计量和定性描述等手段提供智力资源和智力产品的非价值信息，对于信息使用者可能更为重要，那么，作为企业向外部传输信息的主要载体——财务报告，在财务报表附注中披露此类信息就至关重要。

　　有关智力资源和智力产品的哪些方面信息应在会计报表附注中予以披露?应如何披露呢?对此类问题的研究，不管智力资源和智力产品的计量问题解决与否。都将会成为无形资产会计未来一定时期甚至相当长一段时期研究的重点。

　　价值评估的因素

　　随着我国让会主义市场经济的发展和企业改革的深入，企业的各项资产业务迅猛发展，出现了因资产转让、企业兼并、企业出售、企业联营、股份经营、中外合资合作、企业清算、企业租赁等而发生的产权、经营权的变动;同时随着知识经济时代的到来，以知识为基础的专利权、商标权、商省、计算机软件等无形资产在企业中所占比例不断增加，无形资产必将受到越来越多的重视，对无形资产价值的估算已成为市场经济发展的客观需要。

　　一、无形资产评估价值的特点

　　无形资产是有形资产的对称，是指特定主体控制的不具有独立实体，对生产经营与服务能持续发挥作用并能带来经济利益的一切经济资源。由于它是无形的特殊资产，因此它的价值也有其自身的特点。

　　1.无形资产价值的弱对应性。无形资产的价值不同于有形资产的价值，具有特殊性、例外性。尽管有些无形资产的形成是可以进行成本核算的，如新技术的研制开发和新产品的研制往往要做成本记录，但无形资产的生产成本在会计账目上往往是不完整的。而且无形资产属创造性劳动成果，成果的出现带有较大的随机性、偶然性和关联性，常常是在一系列努力与失败和投入与浪费后才取得的一些成果，而失败的损失代价很难预计和确切量化，从而使无形资产的开发费用缺乏明确的对应性。

　　2.无形资产价值的虚拟性。由于无形资产价值具有弱对应性的特点，因此其评估值的准确性普遍低于有形资产的评估值，特别是一些无形资产的内涵已经远远超出了它的外在形式的含义，这时无形资产的成本只具有象征意义。例如商标成本核算的是商标设计费、登记注册费、广告费等，而商标的内涵是指商品内在质量信誉，它包括了该商品使用的特种技术、配方和多年的经验积累，此时商标形式本身所费的成本只具有象征性或称虚拟性。

　　3.无形资产具有增值性与贬值性。无形资产评估值的增值性，不仅仅表现为其交换价值货币旦有时间价值效应，即随贷币贬值、物价上涨其评估值会相应增加，更为重要的是其增值性源于收益能力和有效期。无形资产收益能力强，有效使用期和保持期长，对使用者的效益贡献大，转让价格也会提高，评估值会更大;同时，无形资产的增值性还在于它具有共享性、共益性、可交换性。汗的无形资产可以同时多头、多次转让。经济和技术是发展的，随着技术进步和经营管理现代化，技术经济含量更高、功效更强大的无形资产的产生，会逐步或迅速地取代原有的可替代的无形资产，从而造成原有无形资产的贬值乃至被淘汰。从技术进步角度讲，一般无形资产都有其生命周期的限制，从成熟期转向衰退期甚至淘汰期就会有功能性贬值。

　　4.无形资产的价值构成不同于一般商品。无形资产是由复杂的脑力劳动创造的，由于凝结在无形资产内部的劳动旦较大，再加上无形资产的产生不能批量生产，而是个别的一次性生产，具有较大的探索性和风险性，常常是在经过一系列的失败以后才取得的。因此，无形资产的价值不像有形资产那样由凝结在其中的让会必要劳动时间来决定，而是由个别生产者在个别生产中所消耗的实际劳动时间来计量。无形资产同一般商品相同的构成要素都是W：C：V：M，但一般商品的情况是C：V：M，而无形资产特别是技术性无形资产的M通常大大高于C：V.

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